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[企业所得税] 资产损失所得税税前扣除政策及其证据材料

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发表于 2021-5-26 13:56:38 | 显示全部楼层 |阅读模式
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一、对资产损失所得税税前扣除政策变化及基本内容的理解
2009年4月16日以“财税[2009]57号文” 发布了《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(简称该通知),替代原国家税务总局第13号令〈企业财产损失税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[2009]88号),将过去的“财产损失”变更为“资产损失”,新增对“被投资方不具控制权”的确认条件。2009年5月4日国家税务总局国税发[2009]88号关于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知对财税[2009]57号文进行了进一步明确。
国家税务总局于2011年3月31日下发《关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》(国家税务总局公告2011年第25号,25号公告在资产损失税前扣除的口径上比以前要宽松了,将资产损失自行申报和审批制度改为申报制,方便了纳税人,不再强调资产损失与取得收入相关,但要与经营管理相关,将无形资产纳入资产损失范围,关联方借款损失允许税前扣除且范围较宽。
我个人观点,新法优于旧法,特殊法优于普通法,实体法优于程序法,所以,除了2011年以后适应疫情等特殊情况制定的特殊政策外,一切资产损失的所得税前扣除应以国家税务总局发布第25号公告为准。
资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产,包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项)等货币性资产,存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产,以及债权性投资和股权(权益)性投资。”
注意区分实际资产损失和法定资产损失。在企业所得税税前扣除的资产损失,是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(以下简称实际资产损失),以及企业虽未实际处置、转让上述资产,但符合条件计算确认的损失(以下简称法定资产损失)。”
企业实际资产损失,应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,且会计上已作损失处理的年度申报扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。这里删除了法定资产损失,应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件。
也就是说,实际资产损失只有转让了才会发生损失,并在转让年度进行扣除。而法定资产损失只要在会计上做处理就可以扣除了。
企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的,向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中,属于实际资产损失,准予追补至该项损失发生年度扣除,其追补确认期限一般不得超过五年。但是法定资产损失,只能在申报年度扣除。
企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款,可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣(简单地说就是以后年度少交抵扣),不足抵扣的,向以后年度递延抵扣。这里要注意,只允许抵扣,不允许退税。法定资产损失不存在抵扣。
企业资产损失按其申报内容和要求的不同,分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中,属于清单申报的资产损失,企业可按会计核算科目进行归类、汇总,有关会计核算资料和纳税资料留存备查。这里删除了清单申报将汇总清单报送税务机关,专项申报的资产损失,企业应逐项(或逐笔)报送申请报告,同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。简化了税务处理。
二、企业资产损失的范围内容及其证据
企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。
具有法律效力的外部证据,是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件,主要包括:
(一)司法机关的判决或者裁定;
(二)公安机关的立案结案证明、回复;
(三)工商部门出具的注销、吊销及停业证明;
(四)企业的破产清算公告或清偿文件;
(五)行政机关的公文;
(六)专业技术部门的鉴定报告;
(七)具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明;
(八)仲裁机构的仲裁文书;
(九)保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据。
特定事项的企业内部证据,主要包括:
(一)有关会计核算资料和原始凭证;
(二)资产盘点表;
(三)相关经济行为的业务合同;
(四)企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料;
(五)企业内部核批文件及有关情况说明;
(六)对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明;
(七)法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明。
从内部做起,建立较好的内控制度。企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度,及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料,方便税务机关检查。企业有内控制度,就能提供证据,减少税务风险。
企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收及预付款项损失等。
现金损失应依据以下证据材料确认:
(一)现金保管人确认的现金盘点表(包括倒推至基准日的记录);
(二)现金保管人对于短缺的说明及相关核准文件;
(三)对责任人由于管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况的说明;
(四)涉及刑事犯罪的,应有司法机关出具的相关材料;
(五)金融机构出具的假币收缴证明。
注意这里没有被盗损失。
企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认:
(一)相关事项合同、协议或说明;
(二)属于债务人破产清算的,应有人民法院的破产、清算公告;
(三)属于诉讼案件的,应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书,或者被法院裁定终(中)止执行的法律文书;
(四)属于债务人停止营业的,应有工商部门注销、吊销营业执照证明;
(五)属于债务人死亡、失踪的,应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明;
(六)属于债务重组的,应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明;
(七)属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的,应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。
企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。
企业逾期一年以上,单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项,会计上已经作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。
存货盘亏损失,为其盘亏金额扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)存货计税成本确定依据;
(二)企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核批文件;
(三)存货盘点表;
(四)存货保管人对于盘亏的情况说明。
存货报废、毁损或变质损失,为其计税成本扣除残值及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)存货计税成本的确定依据;
(二)企业内部关于存货报废、毁损、变质、残值情况说明及核销资料;
(三)涉及责任人赔偿的,应当有赔偿情况说明;
(四)该项损失数额较大的(指占企业该类资产计税成本10%以上,或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上,下同),应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。
存货被盗损失,为其计税成本扣除保险理赔以及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)存货计税成本的确定依据;
(二)向公安机关的报案记录;
(三)涉及责任人和保险公司赔偿的,应有赔偿情况说明等。
固定资产盘亏、丢失损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)企业内部有关责任认定和核销资料;
(二)固定资产盘点表;
(三)固定资产的计税基础相关资料;
(四)固定资产盘亏、丢失情况说明;
(五)损失金额较大的,应有专业技术鉴定报告或法定资质中介机构出具的专项报告等。
固定资产报废、毁损损失,为其账面净值扣除残值和责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)固定资产的计税基础相关资料;
(二)企业内部有关责任认定和核销资料;
(三)企业内部有关部门出具的鉴定材料;
(四)涉及责任赔偿的,应当有赔偿情况的说明;
(五)损失金额较大的或自然灾害等不可抗力原因造成固定资产毁损、报废的,应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。
固定资产被盗损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)固定资产计税基础相关资料;
(二)公安机关的报案记录,公安机关立案、破案和结案的证明材料;
(三)涉及责任赔偿的,应有赔偿责任的认定及赔偿情况的说明等。
在建工程停建、报废损失,为其工程项目投资账面价值扣除残值后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)工程项目投资账面价值确定依据;
(二)工程项目停建原因说明及相关材料;
(三)因质量原因停建、报废的工程项目和因自然灾害和意外事故停建、报废的工程项目,应出具专业技术鉴定意见和责任认定、赔偿情况的说明等。
生产性生物资产盘亏损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)生产性生物资产盘点表;
(二)生产性生物资产盘亏情况说明;
(三)生产性生物资产损失金额较大的,企业应有专业技术鉴定意见和责任认定、赔偿情况的说明等。
因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失,为其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)损失情况说明;
(二)责任认定及其赔偿情况的说明;
(三)损失金额较大的,应有专业技术鉴定意见。
对被盗伐、被盗、丢失而产生的生产性生物资产损失,为其账面净值扣除保险赔偿以及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:
(一)生产性生物资产被盗后,向公安机关的报案记录或公安机关立案、破案和结案的证明材料;
(二)责任认定及其赔偿情况的说明。
企业由于未能按期赎回抵押资产,使抵押资产被拍卖或变卖,其账面净值大于变卖价值的差额,可认定为资产损失,按以下证据材料确认:
(一)抵押合同或协议书;
(二)拍卖或变卖证明、清单;
(三)会计核算资料等其他相关证据材料。
企业投资损失包括债权性投资损失和股权(权益)性投资损失。
企业股权投资损失应依据以下相关证据材料确认:
(一)股权投资计税基础证明材料;
(二)被投资企业破产公告、破产清偿文件;
(三)工商行政管理部门注销、吊销被投资单位营业执照文件;
(四)政府有关部门对被投资单位的行政处理决定文件;
(五)被投资企业终止经营、停止交易的法律或其他证明文件;
(六)被投资企业资产处置方案、成交及入账材料;
(七)企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关投资(权益)性损失的书面申明;
(八)会计核算资料等其他相关证据材料。
被投资企业依法宣告破产、关闭、解散或撤销、吊销营业执照、停止生产经营活动、失踪等,应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。
上述事项超过三年以上且未能完成清算的,应出具被投资企业破产、关闭、解散或撤销、吊销等的证明以及不能清算的原因说明。
对被投资方不具有控制权,投资期限届满或者投资期限已超过10年,且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的,这一条实际上有条件地否认了《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)中关于“每一纳税年度扣除的股权投资损失,不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得,超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。”的规定。
企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保,因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任,经追索,被担保人无偿还能力,对无法追回的金额,比照本办法规定的应收款项损失进行处理。
与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。
企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失,或-,准予扣除,但企业应作专项说明,同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。
放宽了限制条件。主要体现在两个方面:一是只要符合独立交易原则即可做损失扣除,不再要求经法院判决负债方破产,破产企业的财产不足以清偿的苛刻条件;二是放宽了适用范围,只要企业间发生借款行为符合规定条件就可以作为损失扣除,不再限定为金融企业。
下列股权和债权不得作为损失在税前扣除:
(一)债务人或者担保人有经济偿还能力,未按期偿还的企业债权;
(二)违反法律、法规的规定,以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权;
(三)行政干预逃废或悬空的企业债权;
(四)企业未向债务人和担保人追偿的债权;
(五)企业发生非经营活动的债权;
(六)其他不应当核销的企业债权和股权。

隋香明
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