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[讨论] 应收账款和合同资产的列报讨论

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发表于 2019-11-26 15:00:00 | 显示全部楼层 |阅读模式
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本帖最后由 ying0518 于 2019-11-29 09:12 编辑

应收账款和合同资产都是企业履约后收取合同对价的权利,应收款项是企业无条件收取合同对价的权利。合同资产是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利,且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。
是否存在“无条件收取合同对价的权利”是区分合同资产和应收账款的依据,而“无条件收取合同对价”的判断的依据是该权利是否属于“仅仅随着时间的流逝即可收款”。而时间流逝以外的其他因素具体包括哪些,准则及应用指南并未展开,CAS14第41条提及“如企业向客户销售两项可明确区分的商品,企业因已交付其中一项商品而有权收取款项,但收取该款项还取决于企业交付另一项商品的,企业应当将该收款权利作为合同资产。”。应用指南在案例66对这段话提供了示例,从准则和应用指南的示例来看,所谓“时间流逝以外的其他因素”仅列举了其他履约义务。
IFRS15结论基础BC323指出“区分合同资产与应收款十分重要,因为这为财务报表使用者提供了关于与主体合同权利相关的风险的信息。这是因为尽管合同资产和应收款均面临信用风险,但合同资产同时面临其他风险(例如履约风险)。”从结论基础可以看出,准则区分二者的目的是基于二者面临的不同风险。
讨论实务中以下几种常见的情形:
1、发货后定期结算开票
企业(供应商)与客户签署零件销售合同,合同约定商品交由客户验收后转移相关商品的控制,除交付该商品外,未约定其他履约义务。双方同意在每月的10号对前一月份的销售进行对账,对账之后开出发票并确定结算日期。因返利等不影响控制转移的原因,结算金额发货日估计金额会有不同。在客户验收之后,对账之前,企业已实现销售的收款权是合同资产还是应收账款?
这种情况应可以参照IFRS15结论基础BC325中提及的未开具账单的应收款,“如果仅当对价支付前所需等待的时间结束后便可收取对价,则主体可能在开具发票前便拥有获得对价的无条件权利(未开具账单的应收款)。”根据结论基础,这种情况下,无论何时开具账单,收款权都属于仅仅与时间流逝相关的无条件权利。
针对结论基础中并未提到结算价格的调整,个人理解,企业在转移商品控制日估计对价与结算金额的差异属于可变对价,而不是“时间流逝以外的其他因素”。商品控制转移后结算价格的调整不涉及合同中未履行的其他履约义务,客户必须在约定的时间(次月的10日)与企业结算,企业收取对价的权利属于仅与时间流逝相关的无条件权利,控制转移日和结算日不会面临不同的风险。因此,这种情况下的尚未结算收款权应作为应收账款而不是合同资产核算。
类似的情况也会出现在施工合同当中,如应用指南案例68,甲建筑公司与乙公司签订大型设备建造工程合同,双方约定按照第三方监理确认的完工程度,每半年结算一次,该建造工程整体构成单项履约义务,并属于在某一时段履行的履约义务,甲公司采用成本法确定履约进度。指南在案例中将已结算款项作为应收账款,将未结算款项作为合同资产。个人理解,报告期末,尽管企业有尚未履约的义务,但这个其他履约义务的履行不是收款的前提,合同约定的结算日是一个确定的日期,结算在约定的时点必然发生,与指南案例66“只有当A、B两项商品全部交付之后,甲公司才有权收取2,000元的合同对价”存在显著差异,第三方监理认定的进度与企业认定进度的差异仅影响具体金额的计量不影响无条件收取合同对价的权利。因此,施工合同中的定期结算与IFRS15结论基础中提到的“未开出账单的应收款”似乎也并无实质区别。
应用指南和实务中部分A+H股企业在首次实施日将施工合同进度确认的收款权作为合同资产的做法应当存在讨论空间?
2、质保金
在财政部《收入准则收入准则应用案例——亏损合同案例》中,甲建筑公司与其客户签订总金额为 580 万元的不可撤销固定造价合同,合同约定,工程质保金30万元需等到客户于保证期结束且未发生重大质量问题方能收款。案例分析中未讨论质保金性质,但从其会计处理可以看出是该质保金被认定为保证型质保,因其“需等到客户于 2x22 年底保质期结束且未发生重大质量问题后方能收款,应当资产负债表中作为合同资产列示。”
根据CAS14第33条,不构成单项履约义务的“质量保证责任应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》规定进行会计处理。”因此保证型质保属于企业应单独计量的担保义务,无论双方是否约定质量保证金,企业都应当根据CAS13的要求计提负债,保证金与预计负债不能抵消列报。财政部案例中的30万质保金本质上是企业向客户缴纳的与担保义务相关的保证金(应收款项)而不是取决于其他履约义务履行的剩余对价收款权(合同资产)。若出现需补偿客户损失的情形,企业应冲减计提的预计负债并有权根据合同约定在质保期满无条件收回保证金。换一个角度,质量保证金可以在合同签署日后施工之前、施工之中向客户支付,或如案例所述从合同对价中暂缓收取,无论采用哪一种方式,其本质都不会改变,其核算应保持一致。
此外,实务中客户在质保期满后或许会以各种理由拒付质保金,而企业也无意追讨,这种情况下,合同约定的所谓质保金应属于可变对价,根据CAS14第16条“企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数,但包含可变对价的交易价格,应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。”企业或许不应将可能无法收回的保证金确认为收入,但已经确认为收入的部分,基于前述理由,应属于应收账款而不是合同资产。
财政部案例和实务中部分A+H股企业在首次实施日将质保金确认为合同资产的做法应当存在讨论空间?其他专业讨论可关注微信公众号 会计老白


个人理解,请陈版和各位老师指正

评分

1

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发表于 2019-11-26 19:06:36 | 显示全部楼层
正在学习中
发表于 2019-11-26 21:00:43 | 显示全部楼层
我想咨询的是,执行新收入准则后,是不是就没有预收账款了,全变成合同负债了?
但是,假如,装修公司,先收1000元,我帮你设计,你如果签装修合同了,这1000就计入成为装修款的一部分(即设计免费);你如果不签合同在我这里装修,这1000就不退给你了,作为设计费用。请问,在这样的情况下,收这1000,就应该是“预收账款”而不是合同负债对不对?因为这1000是无论如何也不退的了。
实在是学晕了。
发表于 2019-11-27 10:04:33 | 显示全部楼层
寂寞海鸥 发表于 2019-11-26 21:00
我想咨询的是,执行新收入准则后,是不是就没有预收账款了,全变成合同负债了?
但是,假如,装修公司,先 ...

执行新收入准则后,没有预收账款了,也没有递延收益啦,全变成合同负债了。我学习的新收入准则应用指南,就是这样表述的
发表于 2019-11-30 09:18:54 | 显示全部楼层
寂寞海鸥 发表于 2019-11-26 21:00
我想咨询的是,执行新收入准则后,是不是就没有预收账款了,全变成合同负债了?
但是,假如,装修公司,先 ...

我认为执行新收入准则后,还是有预收账款的。因为合同负债是基于合同(预收的时候承担了应该履行的义务)。但是如果对方给你打的款并不是基于合同,比如,一共给你打了50万,其中45万是按照合同应该履行的义务,其他5万仅仅是多打的,那么5万就应该确认为预收账款,不是合同负债。
发表于 2019-12-3 09:33:37 | 显示全部楼层
多打的5万元应该是其他应付款
发表于 2019-12-5 11:27:24 | 显示全部楼层
盛夏的果实zxc 发表于 2019-11-30 09:18
我认为执行新收入准则后,还是有预收账款的。因为合同负债是基于合同(预收的时候承担了应该履行的义务) ...

多打的5万是否要退回?如果要退回,放预收账款是否不恰当。
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