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[经验] 预收款项审计常见造假手段及审计思路

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发表于 2019-7-14 20:19:07 | 显示全部楼层 |阅读模式
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预收款项在资产负债表列示为一项负债。实务中,很多人对于像应收账款、其他应收款、长期股权投资等等资产类的科目“盯”得比较紧,但是对于负债类的科目往往比较大意。

实际工作过程中,对于预收款项的审计底稿,很多人往往做的审计程序普遍就几个:对预收的负数重分类;账龄划一划,按款项性质分一分,满足附注披露要求;大额的预收款项发发函;账龄比较长的了解一下原因并做个审计说明,或者简单抽查合同看看,完事。印象中很多新人一般都是这么做的,那这样做有问题么?这样做是容易出现问题的,今天我们来聊一聊预收款项审计底稿。

预收款项做的审计程序,常见的(错误、舞弊手段)审计程序有几个:

1、对预收款项期末余额负数的进行重分类

这个重分类还是挺重要的,因为一般是重分类到应收账款,而重分类到应收款项就很有可能涉及到要计提坏账了,这种如果金额比较大、账龄比较长的话,对当期损益的影响金额可能就比较大了,可能会影响递延所得税资产、资产减值损失等等科目的认定。

2、对同一客户既有应收账款又有预收款项同时挂账的情况,一般要进行对冲。

这部分在实务中也很常见,由于不同企业业务模式、核算方法不一样,再加上财务人员的账务处理习惯不同,可能会存在同时挂账的情况,这一部分一般是需要对冲的,如果不对冲,应收账款可能就会对应一部分坏账准备,同样可能会影响坏账准备、资产减值损失、递延所得税资产等等这些科目金额。

那怎快速找到同时挂账的客户呢?这里有个Excel小技巧,把应收账款、预收款项期末余额不为0的部分筛选出来,将客户名称重复值的标出来,这样就可以一下子看到有哪些客户是需要对冲的,这是一种方法
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结果如下,标红颜色的为同时挂账的单位。当然这种方法,如果底稿里面对应的客户名称“乱起八糟”的,可以选用其他的“特征”标出重复值,只要能够对应到具体客户名称就行,实务中存在各种各样情况,灵活运用即可。
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3、将不属于在“预收款项”核算的部分调整至其他会计科目

实务中常见的情况有很多,比如预收的押金、保证金等等款项,有时候会计会把这些放到“预收款项”核算,这些一般得调到“其他应付款”。另外,预收关联方的款项有些虽然你看到了合同,但实质上确实关联方资金的占用或者关联方资金的借款,合同有可能是企业就知道审计人员会检查这个,弄一个合同出来应付审计人员的。

关于关联方资金占用的借款,我们看一下之前小编其他文章分享过的一个上市公司案例:
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大通铜业财务账上可能会有一笔大额的预收账款,此时如果审计人员去做大通铜业的审计,那这笔预收账款的交易实质的判断是否比较重要了?如果不是真实的“交易”,而是关联方资金占用,对于大通铜业来说,是否需要调整至“其他应付款”呢?

4、利用预收账款提前确认收入或者推迟确认收入。

这种方法一般是利用预收账款来调整利润的一种常见收到,不应当确认收入的,提前确认收入并结转了预收账款;应当确认收入的,没有确认收入,收到的客户的钱还在账上“预收账款”那里趴着。我们来看一个上市公司最近的公告。

2019年6月26日,中商矿业(871384)公告发布了《会计师关于会计差错更正专项说明》
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可以看到,差错更正里面,调减了2017年的营业收入2066.53万元,调增了预收账款2034.14万元,这意味着什么?意味着2017年的时候,企业财务账上提前确认了销售收入2066.53万元并将预收的款项结转掉了。

企业正常收到客户预付款做的分录如下:
借:银行存款
贷:预收账款
满足收入确认条件并开票了(一般纳税人):
借:预收账款
贷:主营业务收入
       应交税费-应交增值税(销项税额)

问题就在这里,我们可以看到,第二笔分录里面有个“主营业务收入”,意味着什么?主营业务收入可以帮助企业增加当年的收入和利润,那企业造假的动机就来了,如果当期企业的收入和利润不够,财务账上有一部分的预收账款,这部分预收账款如果还没达到收入确认条件,是不是可以通过做账的形式,提前确认收入?当然,如果企业提起确认收入了,他们有些就知道审计会检查发运单、检查客户签收单等等东西,会一条龙服务给审计人员配套准备好…

既然有可能提前确认收入,那也有可能延缓确认收入,这是啥情况呢?居然还有企业有利润不想要这么多的?没错,就是不想要这么多,有啥原因呢?常见的比如企业管理层有业绩考核,今年行情比较好,业绩也不错,甚至远超预期,那这个时候管理层就有动机延迟确认收入了,把一部分的利润“留到”明年,明年的压力就没有那么大了;还有就是上市公司,可能为了防止连续亏损被ST甚至退市,今年本来就亏损了,那企业就干脆让今年亏个够,该确认收入的今年不确认,把收入留到明年确认,明年一次性扭亏为盈。这是常见的两种情况,实务中,由于牵扯的利益错综复杂,会有更多其他特殊情况。

那这个咋检查呢?我们知道应收账款、预收账款和主营业务收入这三个科目息息相关,一般都是结合着一起检查,常见的检查方式有两种:

第一、截止性测试。延迟或者提前确认收入,这个是跨期的问题,一般结合收入的截止性测试去检查。

第二,函证。函证是能够查出一些问题,如果企业账上单方面做了提前确认收入或者延缓确认收入,那么对应的预收账款期末余额一般和对方客户“对不上”。当然,要在函证工作有效且对方给回函等各种情况下才能有效地发现这个问题…

另外还有可能是企业“预收账款”和“主营业务收入”双双造假,这个造假就稍微“复杂”一点,如果要尽量不被发现,对企业来说,这一种造假也需要一定的水平,这种情况在这里不详细展开讲了。

5、函证

函证过程的控制,未回函的替代测试…这些过程这里就不展开多说了,实务中,没有做到独立发函、事后没有对回函不符事项进行详细检查等等在实务中特别常见,一方面确实是很多审计人员工作做不到位,另一方面对于基础审计人员来说,时间和工作内容的压力也是无奈的因素之一……

6、此外还有其他一些审计程序
A. 将预收款项发生额占收入总额的比例与历史数据进行对比分析
B. 分析单个客户预收款项的发生额
C. 审查报告时候预收款项的转销情况
D. 分析合同完成周期的合理性
E. 对长期挂账的预收账款进行检查
……
别看这些方法就一两句话,如果一个一个去详细检查、分析,每一种“不合理”的现象背后,一般都会有原因,很多企业你都会有意外的“收获”。

更多审计实操相关内容,在微信公众号:审计实操
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