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某房地产开发有限责任公司土地增值税筹划案例分析

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发表于 2012-6-7 08:29:58 | 显示全部楼层 |阅读模式
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某房地产开发有限责任公司土地增值税筹划案例分析

作者:财政部财政科学研究所博士后 肖太寿

    (1)项目情况介绍

     某房地产开发有限责任公司开发的第一期联体住宅楼项目,底层为商铺,面积6399.91平方米,商铺以上为普通标准住宅,面积为36736.45平方米,已售收入:39063216.90,其中:商铺6930391.00;住宅32132825.90,已售面积:商铺945.03平方;住宅:16172.2平方。该住宅楼项目土地成本为6538470.76元,房屋开发成本(包括建安成本35566134.86元,公共基础设施8627272.00元,前期工程费用149086.51元和开发间接费用738,262.08元)45080755.45元,其他费用按比例扣除。营业税金及附加2148476.93元。请问应如何土地增值税筹划,使土地增值税最低?

    (2)土地增值税计算分析

    《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令第138号)第八条规定:“纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税。”但在房地产开发经营中,多数房地产开发企业为了获得尽量大的经济效益,将一些普通标准住宅商品楼的底层部分作为商铺开发销售。对开发这种商铺与住宅联体的商住楼的纳税问题,《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)明确规定:对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的,应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条的免税规定。由于税法只明确要求分开核算增值额,而对如何计算土地增值税没有具体规定,在实际征收计算中,就会形成两种土地增值税计算方法:一种是按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按面积分别核算增值额,计算土地增值税;另一种是先按面积分开项目计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。现将两种计算方法分别阐述如下。

   方法一:按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按面积分别核算增值额,计算土地增值税。

    已售商铺和住宅分配的土地成本和开发成本:按照已售面积与可售面积的比例进行分配。已售面积与可售面积的比例为:

  (945.03+16172.2)÷(6399.91+36736.45)=17117.23÷43136.36=39.68%

   已售商铺和住宅分配的土地成本:

   6538470.76×39.68%=2594465.2(元)。

   已售商铺和住宅分配的开发成本:

   45080755.45×39.68%=17888043.76(元)。

   扣除项目=土地成本+房屋开发成本+费用扣除10%+加计扣除20%+税金=2594465.2+17888043.76+(2594465.2+17888043.76)×10%+(2594465.2+17888043.76)×20%+2148476.93=28775738.58(元)。

    增值额=收入-扣除项目=39063216.90-28775738.58=10287478.32(元)。

    增值率=增值额÷扣除项目×100%=10287478.32÷28775738.58×100%=35.8%。低于50%,适用30%的税率。

    由于增值率超过20%,不能享受普通住宅免土地增值税的待遇,需要增加扣除成本,由于土地成本、建安成本、公共配套设施费用是刚性,增加可能性小或根本不可能增加,建议增加绿化费用和开发间接费用,使成本增加。假设增加绿化费用为A元,则一期项目的开发成本为45080755.45+A,分析如下:

    已售商铺和住宅分配的开发成本为:

   (45080755.45+A)×39.68%=17888043.76+0.3968A (元)= (17888043.76+0.4A)元。

    扣除项目=土地成本+房屋开发成本+费用扣除10%+加计扣除20%+税金=2594465.2+17888043.76+0.4A+(2594465.2+17888043.76+0.4A)×10%+(2594465.2+17888043.76+0.4A)×20%+2148476.93=(28775738.58+0.52A)(元)。

    增值额=收入-扣除项目=39063216.90-28775738.58-0.52A=(10287478.32-0.52A)(元)。

    增值率=增值额÷扣除项目×100%=(10287478.32-0.52A)÷(28775738.58+0.52A)×100%≤20%时,即A≥7263350.33元,低于50%,适用30%的税率。本项目的普通住宅可以享受免土地增值税的待遇。

   假设本一期项目再增加绿化费用7263350.33元,则由于增值率未超过20%,因此16172.2平方米普通标准住宅免土地增值税。

    商铺应纳的土地增值税=(10287478.32-0.52A)×945.03÷(945.03+16172.2)×30%=(10287478.32-0.52A) ×0.06×30%=170389.3-0.00468 A=170389.3-0.00468×7263350.33(把A=7263350.33代入计算)=136397(元)。

    方法二:先按面积分开项目计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。

     普通标准住宅扣除项目:

     2594465.2×16172.2÷(945.03+16172.2)+(17888043.76+0.4A)×16172.2÷(945.03+16172.2)+[2594465.2×16172.2÷(945.03+16172.2)+(17888043.76+0.4A)×16172.2÷(945.03+16172.2)]×30%+32132825.90×5.5%

=2594465.2×0.945+(17888043.76+0.4A)×0.945+[2594465.2×0.945+(17888043.76+0.4A)×0.945]×30%+32132825.90×5.5%

=2451769.614+16904201.35+0.378A+(2451769.614+16904201.35+0.378A) ×30%+1767305.42

=19355970.964+0.378A+5806791.29+0.1134A+1767305.42

=26930067.674+0.4914A(把A=7263350.33代入计算)

=30499278.03(元)(除税金及附加外其他按面积分摊)。

    普通标准住宅增值额=32132825.90-30499278.03=1633547.87(元)。

    普通标准住宅增值率=1633547.87÷30499278.03=5.4%<20%,不缴纳土地增值税。

    商铺扣除项目=2594465.2×945.03÷(945.03+16172.2)+(17888043.76+0.4A)×945.03÷(945.03+16172.2)+[2594465.2×945.03÷(945.03+16172.2)+(17888043.76+0.4A)×945.03÷(945.03+16172.2)]×30%+6930391.00×5.5%

=2594465.2×0.055+(17888043.76+0.4A)×0.055+[2594465.2×0.055+(17888043.76+0.4A)×0.055]×30%+6930391.00×5.5%

=142695.586+983842.41+0.022 A+(142695.586+983842.41+0.022 A)×30%+6930391.00×5.5%

=1126537.996+0.022 A+337961.4+0.0066 A+381171.505

=1845670.901+0.0286 A(把A=7263350.33代入计算)

=2053402.72(元)。

    商铺增值额=6930391.00-2053402.72=4876988.28(元);

    商铺增值率=4876988.28÷2053402.72×100%=237%,适用60%的税率。

    商铺应纳土地增值税=4876988.28×60%-2053402.72×35%

    =2926192.968-718690.952=2207502.02(元)。

    由此可见,两种方法计算相差悬殊,按第一种方法应纳的土地增值税为136397元,按第二种方法应纳土地增值税为2207502.02元。

到底应该选择方法一还是选择方法二呢?对于企业来讲,应该选择方法一可以使企业节省2071105.02元土地增值税(2207502.02元-136397元),对于需要及时完成税收任务的税务机关来讲,更倾向与按照方法二进行计算土地增值税。从现有的税法来看,方法一是正确的税务处理方式。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(财法字[1995]6号)第八条规定:“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。”第一种土地增值税计算方法符合按“最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定,而且计算出整体项目增值额后,按面积进行了增值额分摊,也符合财税字[1995]48号“分别核算增值额”的规定。第二种计算方法虽然符合税法“分别核算增值额”的规定,但是显然不符合“纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定。

   (3)基本判断

    通过以上计算分析,可以作出如下基本判断:

    第一,本案例第一期项目要享受普通住宅的土地增值税优惠政策,还得增加开发成本7263350.33元。而开发成本中包括五项:土地征用与拆迁补偿费用、前期工程费用、建安成本、基础设施费和公共配套设施费以及开发间接费用。在这五项成本中,只能在建安成本和开发间接费用这两项成本中增加成本,当然,贵公司提供的有关费用,特别是在“前期工程费用,基础设施费和公共配套设施费”的数据上可能存在不准确性,有增加的可能,但无论如何,当务之急是需要对一期项目要增加7263350.33元,如何增加呢?

    第二,关于如何增加7263350.33元费用的问题,我建议以下方法供参考:

    首先,可以考虑增加本期项目中的绿化费用7263350.33,由于本一期项目的土地面积是15516.68平方米(容积率为2.78),总建筑面积为43136.36平方米,如果要增加开发成本,可以每平方建筑面积增加开发成本7263350.33元÷43136.36平方米=168.4元。

其次,增加绿化费用400万元,在此基础上考虑今后未售出部分的上铺和住宅的价格进行调低,调到多少合适呢?测试如下:

    假设未售的上铺和住宅的总收入为B元,由于该住宅楼项目总成本如下:土地成本为6538470.76元,房屋开发成本(包括建安成本35,566,134.86元,公共基础设施8627272.00元,前期工程费用149086.51元和开发间接费用738262.08元和新增加绿化费用4000000元) 49080755.45元,49080755.45其他费用按比例扣除,营业税金及附加(2148476.93元+0.055B)元。已经实现的商铺和住宅的销售收入:39063216.90,其中:商铺6930391.00元;住宅32132825.90元,已售面积:商铺945.03平方;住宅:16172.2平方。则计算如下:

扣除项目=土地成本+房屋开发成本+费用扣除10%+加计扣除20%+税金=6538470.76+49080755.45+(6538470.76+49080755.45)×10%+(6538470.76+49080755.45)×20%+2148476.93+0.055B=74453471.003+0.055B(元)。

    增值额=收入-扣除项目=39063216.90+B-74453471.003-0.055B=0.945 B-35390254.103(元)。增值率=增值额÷扣除项目×100%=(0.945B-35390254.103)÷(74453471.003+0.055B)×100%≤20%。为了计算方便,假设(0.945B-35390254.103)÷(74453471.003+0.055B)×100%=20%。计算可得:

     0.945B-35390254.103=14890694.2006+0.011 B,则

    0.934B=50280948.3036

    B=53833991.8(元)。

   即20564.25平方×C+5454.88平方×D= B=53833991.8(假设未来对未售的住宅和商铺的单价分别为C元,D元)。

    可以考虑商铺的单价定为4800元/平方,则20564.25平方×C+5454.88平方×4800= B=53833991.8.

则C=1346元/平方。

    第三,在计算联体住宅的土地增值税时,务必选择方案一的计算方法,可以使房地产企业节约一笔巨大的土地增值税。

发表于 2012-6-7 14:05:22 | 显示全部楼层
1、为了节省土地增值税220万元,而增加726万元的成本,是否能算做是一个成功的筹划?2、要增加726万元的成本,占原来总开发成本4508万元的16%,实务中可操作性有多高?

如果园林公司是自家的应该能好一些。

思路很好,谢谢!
发表于 2012-6-7 17:49:08 | 显示全部楼层
能按第一次方法计算?我们这要求分开计算的啊,只能用第二种啊
发表于 2012-6-8 19:19:03 | 显示全部楼层
北京只能选择第二种,所以。。。。。
发表于 2012-6-12 15:37:13 | 显示全部楼层
这也算成功案例,?收入降低,成本增加,不要钱啊
发表于 2012-6-13 09:02:07 | 显示全部楼层
回复 一介村夫 的帖子

这种博士筹划,实在是笑话。
1、方法不是选择的,而是指定的。
2、降价销售纯是纸上谈兵。
发表于 2012-6-13 13:06:29 | 显示全部楼层
10101 发表于 2012-6-8 19:19
北京只能选择第二种,所以。。。。。

北京的文件呢?
发表于 2012-6-25 14:31:10 | 显示全部楼层
云小飞 发表于 2012-6-13 13:06
北京的文件呢?

云老师好,
北京地税局给我们的口头答复文件依据就是187号文件第一条第二款中的    “应”
开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,“应”分别计算增值额。
发表于 2020-8-28 17:49:39 | 显示全部楼层
qdlzx 发表于 2012-6-7 14:05
1、为了节省土地增值税220万元,而增加726万元的成本,是否能算做是一个成功的筹划?2、要增加726万元的成 ...

成本的增加,需要综合考虑,增加726的成本,发票税点也要好多啊
发表于 2020-11-18 16:51:56 | 显示全部楼层
可以提供一些思路
发表于 2020-11-18 17:31:52 | 显示全部楼层
qdlzx 发表于 2012-6-7 14:05
1、为了节省土地增值税220万元,而增加726万元的成本,是否能算做是一个成功的筹划?2、要增加726万元的成 ...

增加了700万,减少了200万,,,难道就是为了筹划
发表于 2020-11-19 10:04:25 | 显示全部楼层
哈哈,搞笑了。
必须承认,在这里玩的,理论水平和见识范围,肯定比不上税局里那帮专家——除非专家在故意打瞌睡,或者只坐在金字塔里。
换句话说,要想搞税收筹划,你得比那帮专家还厉害,否则,就……
而且,找你就为了“避税”的企业,不值得你这么卖力。
发表于 2020-11-19 10:05:03 | 显示全部楼层
太理论化。
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