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请教陈老师,处置子公司时对少数股东权益的考虑

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发表于 2018-10-12 11:26:19 | 显示全部楼层 |阅读模式
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请教陈老师,如题,处置非全资子公司股权时,如果包含未实现损益,应作为投资收益调整,同时调整期初未分配利润。如果是逆流交易形成,是否只将归母部分调整,我想不通,请陈老师指教!

本帖被以下淘专辑推荐:

发表于 2018-10-12 18:41:15 | 显示全部楼层
可参考《计学撮要2018》中的以下案例:

问题3-2-33(关于处置子公司涉及的内部交易未实现损益的处理)
问题:
如下文背景资料所述,A公司处置子公司B涉及的内部交易未实现损益在处置日及后续实现时如何处理?
背景:
A公司之控股子公司B为A公司下属其他子公司提供工程建造服务,其他子公司接受B公司的建造服务,一般形成“在建工程”或“固定资产”。A公司现于2017年8月处置持有的B公司全部股权。针对其他子公司接受B公司服务形成的资产账面价值内包含的以前年度未实现内部损益截至处置日尚未实现的金额,在A公司合并财务报表中应如何处理?
参考《计学撮要2013》之“问题3-2-60(处置子公司时逆销交易标的资产价值在母公司报表和合并报表的调整问题)”,针对未实现内部交易损益的处理方式:在A公司的合并财务报表层面,不应因为原先在逆销交易中作为“卖方”的子公司不再纳入合并范围,就不再对原先截至处置日尚未实现的内部交易损益予以抵销。A公司应当继续对该项未实现内部交易损益予以抵销,直到相关的标的资产已被耗用或者出售,其所涉及的内部交易未实现损益已全部实现为止。
参考证监会会计监管工作通讯2016年第3期“(四)原逆销交易形成的内部未实现利润在子公司处置后合并报表层面的会计处理原则”,针对未实现内部交易处理方式:“纳入合并财务报表范围的企业之间发生的有关交易,不管交易方向是顺销还是逆销,前期未实现的内部损益在子公司处置后,都应在处置当期通过“投资收益”科目进行合并抵销,计入处置子公司当期合并财务报表的投资收益。”
前述《计学撮要2013》中问题3-2-60的处理方式与证监会监管通讯中的处理意见是否存在冲突?
解答:
如案例背景中引用的《计学撮要2013》之“问题3-2-60(处置子公司时逆销交易标的资产价值在母公司报表和合并报表的调整问题)”的结论基础所述:
“母子公司之间的“逆销交易”即以子公司为卖方,母公司为买方的合并集团内部交易,在该交易完成后直至相关的内部未实现交易损益实现之前,该内部交易的标的资产都是在作为买方的母公司的账面上,由母公司实际占有和使用。相应地,当母公司处置其所持子公司股权导致丧失对该子公司的控制权时,该标的资产并未一并对外处置,仍然处于合并集团范围之内(被处置的是截至处置日为止该子公司的各项资产和负债,而逆销交易的标的资产在处置日并不属于子公司)。相应地,在合并报表层面,不应在处置日对该等资产的计量进行调整(如果自处置日起不再抵销内部未实现损益,则在合并报表层面将体现为标的资产计量金额的增加,这不符合《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第1号——存货》等相关会计准则对标的资产后续计量调整的规定),而是应当继续保持其原先在合并报表层面的计量基础,继续抵销该项内部交易未实现损益,并随着标的资产的折旧、摊销或者耗用逐步实现内部交易损益,直至其被实际耗用或处置为止。”
上述处理意见与证监会会计监管工作通讯2016年第3期所述“前期未实现的内部损益在子公司处置后,都应在处置当期通过“投资收益”科目进行合并抵销,计入处置子公司当期合并财务报表的投资收益。”不存在矛盾。
举例说明:母公司A持有子公司B的80%股权(B公司的另外20%股权由合并集团范围外的第三方持有)。在2016年底之前,B公司曾将一批存货出售给A公司,当时的内部销售价格为500(金额单位均为万元,下同),成本为400,内部毛利为100,该批存货直到A公司完成对B公司股权的处置为止,仍未实现对外出售。2017年8月31日,A公司将原持有的B公司80%股权转让给合并范围外的第三方,处置日B公司的账面净资产为2,000(指B公司的各项资产、负债在A的合并报表层面的账面价值,包含商誉在内),80%股权的处置价格为1,800。则:
A公司的合并报表层面80%股权的处置损益=处置80%股权的对价1,800+剩余股权公允价值0+处置时点的少数股权账面价值380(注)-处置时点该子公司的净资产在合并报表层面体现的价值2,000+/-应重分类至损益的与该原有子公司相关的其他综合收益0=180。
注:因为截至A公司处置B公司并丧失控制权的时点,原内部交易损益100仍未实现,故其抵销影响应按B公司的股权比例分配给少数股东,所以处置时点的少数股权价值(处置日合并报表层面的“少数股东权益”金额)=2,000×20%-100×20%=380。由此导致合并报表层面确认的处置股权损益比无逆流交易未实现损益时少了20,即原归属于少数股权的未实现交易损益在处置时抵减了合并报表层面确认的投资收益。
如果将该合并集团看作一个需进行账务处理的普通会计主体,用一般的借贷分录表示该项丧失控制权的交易,可以表述为:
借:银行存款/其他应收款等        1,800
少数股东权益                   380
贷:B公司各项资产、负债(净额)    2,000
投资收益                          180
同时,在合并报表中编制抵销分录时,处置B公司股权当年应编制借记“年初未分配利润”80,借记“投资收益”20(代表上面分录中将归属于少数股东的未实现损益在处置B的股权时冲减投资收益达到处理效果),贷记“存货”100的分录;以后年度应延续编制借记年初未分配利润100,贷记存货100的抵销分录,直至原内部逆流交易标的存货被A公司对外出售或耗用为止。
 楼主| 发表于 2018-10-12 21:23:46 | 显示全部楼层
感谢陈老师的及时回复,我现在想不好的是:既然应抵消的未实现损益是母子公司间的内部交易,对于少数股东来讲是已经实现的损益。在正常(非处置)编制合并报表时,将少数股东损益和少数股东权益按照持股比例同时调减未实现部分是何含义?

点评

这是实体理论下的要求,即对少数股东和母公司股东平等看待。“对于少数股东来讲是已经实现的损益”是母公司理论下的概念,不适用于实体理论下。  发表于 2018-10-13 00:37
 楼主| 发表于 2018-10-13 17:55:11 | 显示全部楼层
xdgc52 发表于 2018-10-12 21:23
感谢陈老师的及时回复,我现在想不好的是:既然应抵消的未实现损益是母子公司间的内部交易,对于少数股东来 ...

谢谢陈老师!
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