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[求助] 新收入准则下两个案例分析

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发表于 2018-4-30 02:19:11 | 显示全部楼层 |阅读模式
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陈版主、各位前辈:
审计中遇到两个收入确认案例,我尝试做了分析,但没有把握,请方便时指教。多谢、多谢!

【背景1】甲公司是从事工业叶片生产、研发的高科技企业。其生产的产品基本上都是根据客户需求定制,极少有通用型号的产品,成本核算也采用订单法。甲企业与客户签订的合同基本条款是:在接受订单后,预收15%左右的备料款;在出厂验收之前,累计收款应达到50%;运抵客户现场,累计收到应达到80%;剩余20%作为质保金。
【目的】借鉴IFRS 15的相关要求,分析甲公司应当在一个时期内还是在一个时点确认收入。
【分析】
1、IFRS 15第38段指出,如果一项履约义务不是在一段时期内完成,则该履约义务属于在一个时点上完成。因此先分析是否属于在一段时期内完成,若不是,则必然属于在一个时点完成。
2、判定一项履约义务是否属于在一段时期内完成的主要依据是IFRS 15第35段,逐一分析:
(1)第35段(a)所列举的情况不适用本案例,因为根据BC 125~127的意思来看,第35段(a)可能更多地针对服务型合同(service-type)。
(2)第35段(b)也不适用本案例,因为叶片的实际加工地在甲公司厂区内,对产品进度、工艺等方面的把控全部由甲公司负责,客户不能直接干预甲公司如何通过该资产获益,即客户并不具备对该标的资产的控制。
(3)第35段(c)有两个条件:
A. 第一个条件(alternative use)显然满足,因为甲公司的产品具有高度定制特点且单位价格较高,实际上不可能在没有重大返工的情况下找到其他用途。
B. 第二个条件(enforceable right to payment):根据第37段的要求,该项对付款(金额)可执行的权利必须在合同的整个期间内(假定客户因主体自身违约之外的原因终止合同)均可以至少涵盖至今已经履行部分。同时,参考准则所附示例(IE 77至IE 80)。可以得出结论:背景中的付款进度不可能满足在合同的整个期间内任意时点上,甲公司有权获取的对价均可以补偿至那个时点累计已经发生的成本。
【结论】
1、目前而言,甲公司与客户签订的合同不满足第35条中任何一个条件,因此不属于在一段时期内确认收入,而是在一个时点上确认收入。
2、如果甲公司与客户的结算方式发生变化,对于叶片生产、交付划分了诸多关键环节,在每个关键环节开始前均收取“阶段预付款”——相当于客户不支付阶段款,甲公司就不进行下一道工作。这样的话,我个人以为基本符合第35段(c)的第二个条件,即在合同整个期间内,即使客户因甲公司违约以外的原因终止合同,甲公司也可以收回截止那个时点的成本。即可以在一段时期内确认收入。
【背景2】其他内容同背景1,合同中有一条条款:因客户自身原因请求甲公司延迟发货并予以代保管的,甲公司应当同意。具体发货日期由双方协商确定。现在产品已经完成在甲公司的检验,累计收款50%。产品目前滞留在甲公司仓库中。
【目的】借鉴IFRS 15分析,甲公司的代保管义务是否构成一项单独的履约义务。
【分析】
1、根据合同条款,在客户发出请求的情况下,甲公司应当递延发货并予以代保管。因此,代保管这项劳务已经在合同中明示。现在需要考虑的问题是:这项劳务是否单独构成履约义务,还是应当与产品交付一并构成一项履约义务。
2、根据IFRS 15第27段,仅当甲公司同时满足该段两个条件时,一项承诺的劳务才是可区分的,进而根据第22段(a)可以作为单独的一项履约义务,现逐一分析第27段的两个条件:
(1)客户可以从代保管劳务本身获益。客户因自身的原因,如其他工程进度递延等,要求甲公司履行延迟发货且代保管义务,甲公司履行该义务减轻了客户的“负担”,如使其不必额外管理叶片。这就说明客户可以从代保管劳务本身获益。
(2)代保管义务与产品交付义务可以分开识别(separately identifiable)。根据IFRS 15第29段的提示:甲公司无需提供重大服务以整合代保管义务和产品交付义务,因为代保管义务未必必然发生,正常情况下可能极少发生,没有整合的必要;代保管义务也不会对产品交付义务产生重大修订或定制,反之亦然;代保管义务与产品交付义务之间不存在因果关系,也不相互依赖——实际情况并不必然出现:产品交付前一定会有代保管行为。
综上,代保管义务可以作为一项单独的履约义务。

评分

1

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发表于 2018-4-30 02:35:08 | 显示全部楼层
基本赞同你的理解。
 楼主| 发表于 2018-4-30 03:10:57 | 显示全部楼层
chenyiwei 发表于 2018-4-30 02:35
基本赞同你的理解。

非常感谢陈老师!
发表于 2018-4-30 06:15:23 | 显示全部楼层
抢个藤椅,感谢分享
发表于 2018-4-30 14:49:40 | 显示全部楼层
本帖最后由 11111111qq 于 2018-4-30 14:52 编辑

借鉴您的分析思路,我尝试着分析了下会计师事务所提供年审服务是否属于在一段时期内完成的履约义务。请您指点:
1、客户在主体履约行为的同时取得及消耗主体履约所提供的利益 。对于这一条,由于年审是以最终交付审计报告来为客户提供经济利益的流入,虽然在审计过程中也起到了规范财务核算以及提供财务咨询的作用,且客户在事务所审计时就取得并消耗了这部分利益,但由于这些经济利益并非是合同约定所要提供的经济利益,或者说并非审计服务所要提供的核心经济利益,所以不符合第一条规定。
2、主体的履约行为创造或改良了客户在资产被创造或改良时就控制的资产 。这一条也并不符合。
3、(1)主体的履约行为并未创造一项可用于替代用途的资产。显然审计是具有高度定制化的特征,故这一条符合。
     (2)就迄今为止已完成的履约部分获得付款的权利。若根据业务约定书,因非主体原因导致合同终止,事务所有权收取已履约部分的售价,则属于在一段时间内完成的履约义务。反之,则为在某一时点完成的履约义务。
请问这样分析对吗,还请您指点!
发表于 2018-4-30 20:22:40 | 显示全部楼层
IFRS15指南第12段还提及了“法规、行政惯例或法律先例是否赋予主体就迄今为止已完成的履约部分获得付款的权利,即使与客户之间的合同并未列明这一权利”
中国法律环境下,如果非企业原因的客户中止合同,一般理解,法院应该会支持企业获取合理利润的。
这个判断是否会影响关于收入确认的判断?

点评

为此而上法院的情况并不多,更多地是双方和解,因此一般理解不符合。  发表于 2018-5-1 05:24
发表于 2018-5-1 09:01:16 | 显示全部楼层
ying0518 发表于 2018-4-30 20:22
IFRS15指南第12段还提及了“法规、行政惯例或法律先例是否赋予主体就迄今为止已完成的履约部分获得付款的权 ...

高度定制不可转移他用的,合同中肯定会有客户终止合同需要覆盖主体成本的条款。
发表于 2018-5-1 09:01:37 | 显示全部楼层
本帖最后由 ying0518 于 2018-5-1 09:13 编辑

谢谢陈版回复,但我理解,准则确认的是收入确认的原则,而无论其属于一般情况还是极端情况,当维权成本低于收益的情况下,没有理由相信企业会放弃权益。此外,即便和解或仲裁,也是基于法律对无过错当事人权益的保护。因此,完全不考虑法律对诚信经营的保护是否恰当?
发表于 2018-5-1 09:03:53 | 显示全部楼层
polariswong 发表于 2018-5-1 09:01
高度定制不可转移他用的,合同中肯定会有客户终止合同需要覆盖主体成本的条款。

应该是的,不然这个合同是显示公允的。但实务中,从会计师的角度确实能见到很多这样要素不完整的合同。
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